澳大利亞注冊會計師行業(yè)及其管理

    一、澳大利亞的會計師事務(wù)所 

　　澳大利亞會計師事務(wù)所的組織形式主要有個人獨資、合伙制和執(zhí)業(yè)有限公司三種。取得會計師資格的個人就可成立個人獨資(sole proprieter)會計師事務(wù)所，無需經(jīng)過登記設(shè)立，只要辦理稅務(wù)登記證就可營業(yè)。個人獨資事務(wù)所由于規(guī)模小，客戶比較少，且多為小客戶，業(yè)務(wù)范圍比較窄，主要做代理記賬或接受會計師公會聘請作為評審員檢查其他事務(wù)所的業(yè)務(wù)。合伙制(partnership)由幾個合伙人共同設(shè)立，無需經(jīng)過登記設(shè)立，只要辦理稅務(wù)登記證就可營業(yè)。合伙制事務(wù)所無需繳納公司所得稅，只需繳納個人所得稅，利潤分配按合伙合同安排。執(zhí)業(yè)有限公司(practice company)是按澳大利亞《公司法》的要求設(shè)立的有限責(zé)任事務(wù)所，需要經(jīng)過澳大利亞證券與投資管理委員會登記。公司以其全部財產(chǎn)對外承擔(dān)責(zé)任，出資人以各自的出資額為限對公司的債務(wù)承擔(dān)責(zé)任。但既要繳納公司所得稅，又要繳納個人所得稅。比較特別的是，盡管有限責(zé)任事務(wù)所的業(yè)務(wù)范圍很廣，但卻不能從事清算業(yè)務(wù)和審計業(yè)務(wù)，清算業(yè)務(wù)和審計業(yè)務(wù)只能由合伙制或個人會計師事務(wù)所做。 
　　
　　就規(guī)模而言，澳大利亞會計師事務(wù)所可分為四個層次。第一個層次是國際五大會計公司在澳設(shè)立的機構(gòu)�！拔宕蟆睂嵙π酆瘢�人才濟濟，業(yè)務(wù)范圍很廣，客戶也大多為大型企業(yè)。第二個層次是一些規(guī)模較大的本土?xí)�計師事�?wù)所，一般有20-30個合伙人，年收入一般在2000萬澳元左右，占事務(wù)所總數(shù)的3%。這個層次的事務(wù)所的運作方式在很多方面與“五大”相似，也可以說是在學(xué)習(xí)和模仿“五大”，只是規(guī)模比“五大”小一些，它們在立足為本國一些比較大的企業(yè)提供專業(yè)服務(wù)的同時，還積極向國外發(fā)展業(yè)務(wù)。第三個層次是比較小的會計師事務(wù)所，一般有2-3個合伙人，年收入一般在150萬澳元，占事務(wù)所總數(shù)的19%。這部分事務(wù)所的運作方式與第二層次的差不多，大多數(shù)由合伙人分?jǐn)偝杀尽５谒膫�層次是個人事務(wù)所，占事務(wù)所總數(shù)的78%。個人事務(wù)所與比較小的事務(wù)所及第二層次的事務(wù)所在業(yè)務(wù)上都有一定的聯(lián)系，小的事務(wù)所做不了的業(yè)務(wù)推薦給大的事務(wù)所，大的事務(wù)所也常派人到小的事務(wù)所實習(xí)。此外，中小事務(wù)所還通過各種形式的戰(zhàn)略合作擴大業(yè)務(wù)范圍，相互之間介紹業(yè)務(wù)，有時也集中力量，共同完成較大的業(yè)務(wù)。 
　　
　　我們曾參觀過一家叫William Buck的會計師事務(wù)所，其內(nèi)部管理之規(guī)范、規(guī)章制度之健全值得我們學(xué)習(xí)。(1)內(nèi)部規(guī)章制度健全。該事務(wù)所對于員工守則、質(zhì)量保證計劃、對外公告的形式、辦公場地安全管理、業(yè)務(wù)約定書、廣告招牌、專業(yè)培訓(xùn)、法律文書草擬、執(zhí)業(yè)登記、財務(wù)管理、行政人員的責(zé)任、工作編制及控制、保密制度、提高知名度的方式甚至到客戶的管理及發(fā)展和前臺接線員的管理等等，都有非常詳細具體的規(guī)定。這些規(guī)章制度并非一朝一夕形成的，有些是借鑒別的事務(wù)所一些好的做法，有些是本所在工作中逐步形成的。平時在工作中一旦有好的做法，事務(wù)所立即以制度的形式固定下來，這已成為他們辦事規(guī)范化、制度化的一個習(xí)慣。(2)注重保護員工的積極性和素質(zhì)。William Buck事務(wù)所對于進人的要求比較嚴(yán)。第一要有敬業(yè)精神，第二要有一定的學(xué)歷，至少要大學(xué)本科以上，并要具有較高的專業(yè)知識水平，第三要有一定的協(xié)調(diào)能力，第四要有良好的人際關(guān)系，有一定的客戶資源。每新進一個員工，都要舉行迎新活動，并定期對職工進行評估，為職工的職業(yè)發(fā)展創(chuàng)造條件，為提高員工的執(zhí)業(yè)水平，事務(wù)所還舉辦各種培訓(xùn)班。(3)合伙人之間配合默契，合伙協(xié)議明晰清楚。William Buck事務(wù)所的合伙人各有所長，優(yōu)勢互補。合伙人之間股份安排比較合理，不單純追求股份比例大小，也不怕合伙人多。他們認(rèn)為，大家走到一起的目的是為了有更好的效益。另外，他們還設(shè)立一種管理合伙人，不參加分紅，只參加管理，如有的主要負(fù)責(zé)內(nèi)部行政事務(wù)，有的主要負(fù)責(zé)外部協(xié)調(diào)事務(wù)。無論是占股份的合伙人，還是管理合伙人，他們的薪水基本上是一樣的，只是占股份的合伙人參與分紅。據(jù)介紹，William Buck實行合伙制20年來，合伙人之間沒有發(fā)生過糾紛，關(guān)鍵就在于他們有一個共同的目標(biāo)，有一套完善的制度，每個人的利益都能得到保障，每個人的權(quán)力都能得到制約。 

　　二、澳大利亞的注冊會計師行業(yè)管理 

　　澳大利亞有兩個行業(yè)自律性管理組織：澳大利亞會計師公會(CPA Autralia)和澳大利亞特許會計師協(xié)會(ICAAutralia)。澳大利亞會計師公會有93000多名會員，澳大利亞特許會計師協(xié)會有40000多名會員，其中有5000人為雙重會員。這里重點介紹一下公會的情況。 

　　澳大利亞會計師公會是由會計師自愿組成的行業(yè)自律性組織，是經(jīng)政府公司登記部門登記的公司法人，迄今已有120年的歷史，總部在墨爾本市。下設(shè)8個分會，全國6個州，每個州一個分會，另有首都堪培拉分會和海外分會。海外分會設(shè)在新加坡，主要負(fù)責(zé)管理分布在香港、新加坡、馬來西亞等國家和地區(qū)的會員，海外分會約有18000多名會員。分會是澳大利亞公會的分支機構(gòu)，直接歸公會領(lǐng)導(dǎo)，與地方政府沒有直接的領(lǐng)導(dǎo)與被領(lǐng)導(dǎo)的關(guān)系。分會領(lǐng)導(dǎo)由公會委派，經(jīng)費由公會統(tǒng)一撥付，會員會費由分會代收后交公會管理。公會系統(tǒng)共有工作人員280多人，其中，公會總部有160多人，8個分會有120多人。澳大利亞對注冊會計師行業(yè)實行依法管理，注冊會計師的地位是由法律規(guī)定的，沒有專門的政府部門主管注冊會計師行業(yè)。政府對注冊會計師行業(yè)的管理主要是特種執(zhí)業(yè)資格的管理，如從事公司審計和公司清算業(yè)務(wù)必須得到澳大利亞證券與投資委員會的批準(zhǔn)。從事稅務(wù)代理業(yè)務(wù)要得到澳大利亞稅務(wù)局的批準(zhǔn)，并且要遵守政府部門制定的有關(guān)這些方面的規(guī)章制度，接受其業(yè)務(wù)監(jiān)督。目前經(jīng)批準(zhǔn)從事公司審計業(yè)務(wù)的注冊會計師有7300多人。另外，澳大利亞證券交易所對上市公司的財務(wù)審計報告也有監(jiān)管的權(quán)力。 
　　
　　澳大利亞會計師公會的主要職責(zé)有以下5個： 
　　
　　1.資格管理。在澳大利亞，成為注冊會計師要經(jīng)過考試。公會下設(shè)考試政策咨詢委員會，負(fù)責(zé)制定考試政策，確定考試標(biāo)準(zhǔn)。考試課程為五科，其中兩科為必考，三科為選考。選考科目可根據(jù)不同執(zhí)業(yè)需要，從公會指定的九科中選三科。必考科目為：(1)專業(yè)技能和職業(yè)道德以及有關(guān)執(zhí)業(yè)方面的法律法規(guī)，(2)有關(guān)公司運作狀況、考核標(biāo)準(zhǔn)以及風(fēng)險管理水平等方面的知識和技能。選考科目為：(1)審計和鑒證服務(wù)；(2)財務(wù)會計；(3)清算和重組；(4)戰(zhàn)略決策和管理會計；(5)稅務(wù)；(6)外匯、財務(wù)等有關(guān)資金管理的業(yè)務(wù)；(7)商業(yè)信息管理；(8)個人理財；(9)財務(wù)報告。不同的執(zhí)業(yè)有不同的考試課程，五門課考試全部通過即成為注冊會計師，以后擴大執(zhí)業(yè)范圍時，需參加相應(yīng)課程的專業(yè)培訓(xùn)�？荚嚸磕昱e行兩次，一次可以考三科，考試成績五年內(nèi)有效，分?jǐn)?shù)實行100分制，60分為及格線。根據(jù)前幾年的考試情況，通過率一般為68%-75%。 
　　
　　2.后續(xù)培訓(xùn)。澳大利亞會計師公會規(guī)定，每個會員每三年必須接受不少于120小時的培訓(xùn)，每年不少于30小時的培訓(xùn)。公會一般不直接舉辦培訓(xùn)班，公會的培訓(xùn)主要委托Deakin大學(xué)負(fù)責(zé)，公會和大學(xué)各派6名代表組成培訓(xùn)委員會具體負(fù)責(zé)此項工作。Deakin大學(xué)除開設(shè)會計師考試的兩門必考科和九門選考科外，還開設(shè)了市場管理、組織行為管理、戰(zhàn)略管理、財務(wù)計劃等課程。為滿足會計師進一步深造的要求，公會和Deakin大學(xué)還聯(lián)合開設(shè)了MBA課程，只對會員開放，完成課程學(xué)習(xí)，由Deakin大學(xué)發(fā)給學(xué)位證書。 
　　
　　公會還開辦了網(wǎng)上教育，并于2000年10月建立了遠程教育培訓(xùn)網(wǎng)，內(nèi)容主要有：(1)專業(yè)知識；(2)最新法律法規(guī)；(3)案例研究。公會針對網(wǎng)上教育設(shè)計了一種考試，答案在教育期刊上刊登，答對80%以上的算通過，如不是通過網(wǎng)上教育而是通過其他方式完成后續(xù)教育的，則無須答卷，只需向公會提供學(xué)習(xí)時間證明及課程證明就可以了。公會還專門成立了一個小組來開發(fā)培訓(xùn)課程和答卷，并開辦了一種職業(yè)教育方面的期刊。另外，公會還通過招標(biāo)的方式使一些私人機構(gòu)來設(shè)計培訓(xùn)內(nèi)容，也請經(jīng)公會認(rèn)可的專家到全國各地講課。需要特別指出的是，在澳大利亞，會計師參加后續(xù)培訓(xùn)是需要交納費用的。同時，澳大利亞會計師公會對會員后續(xù)教育完成情況要抽查，沒有按規(guī)定完成的，要給予警告，并責(zé)令其在一定時間內(nèi)完成，在規(guī)定時間內(nèi)還完不成的，要給予取消或終止會員資格的處罰。 
　　
　　3.準(zhǔn)則制定。澳大利亞現(xiàn)有兩種不同的會計審計標(biāo)準(zhǔn)，一是會計標(biāo)準(zhǔn)委員會根據(jù)《公司法》制定的標(biāo)準(zhǔn)，二是會計研究基金會制定的審計標(biāo)準(zhǔn)。今后兩年內(nèi)這兩者將逐步統(tǒng)一起來。會計標(biāo)準(zhǔn)委員會是個官方機構(gòu)，上有財務(wù)報告委員會，下有緊急事務(wù)小組。會計標(biāo)準(zhǔn)委員會委員由財務(wù)報告委員會任命，委員會主席由財務(wù)報告委員會向財政部推薦，由財政部任命，主席為專職，其余均為兼職。會計標(biāo)準(zhǔn)委員會每年經(jīng)費300萬澳元，其中150萬為政府撥款，150萬為會計師團體捐款，澳大利亞證券交易所為其免費提供辦公場所。委員會每年舉行8次會議，每次2天時間，所有會議都是公開的，會后都要發(fā)布新聞。澳大利亞會計研究基金會(AARF)是一個民間機構(gòu)，共有工作人員5人，包括1名首席執(zhí)行官。下設(shè)審計鑒證標(biāo)準(zhǔn)委員會和法規(guī)審核委員會。審計鑒證標(biāo)準(zhǔn)委員會主要負(fù)責(zé)制定、修改審計準(zhǔn)則，成員主要來自澳大利亞會計師公會和澳大利亞特許會計師公會以及部分會計師事務(wù)所。法規(guī)審核委員會主要負(fù)責(zé)對審計準(zhǔn)則委員會制定的審計準(zhǔn)則進行審查，向政府、立法機構(gòu)提出立法建議，成員主要來自一些大的財務(wù)公司、法律公司、大學(xué)、審計總署等。 
　　
　　4.業(yè)務(wù)監(jiān)管。澳大利亞會計師公會下設(shè)質(zhì)量監(jiān)督委員會，負(fù)責(zé)注冊會計師行業(yè)的業(yè)務(wù)監(jiān)管。監(jiān)管的重點是是否遵守職業(yè)道德規(guī)范和執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則。監(jiān)管的方式有兩種，一是根據(jù)舉報調(diào)查會計師或會計師事務(wù)所，二是對會計師和會計師事務(wù)所進行評審。對會計師和會計師事務(wù)所進行評審，是澳大利亞注冊會計師行業(yè)監(jiān)管的重點。澳大利亞會計師公會規(guī)定，每年隨機抽查500家會計師事務(wù)所，全國所有的會計師事務(wù)所在5年內(nèi)必須接受一次評審，如果不接受評審，將要受到處罰。 
　　
　　評審工作由公會組織評審員來進行。成為評審員必須具備以下條件：(1)必須是注冊會計師；(2)必須是事務(wù)所主任或高級會計師，且有5年以上相關(guān)工作經(jīng)驗；(3)公正廉潔，沒有不良記錄；(4)接受為期2天的培訓(xùn)，培訓(xùn)期間要做5個案例。聘請評審員時，協(xié)會要登報接受申請，然后進行資格審查，通過考試合格，與評審員簽定協(xié)議。澳大利亞會計師公會每年大約從5000名注冊會計師中評選出1000名評審員。澳大利亞會計師公會確定了評審的事務(wù)所后，向每家評審對象推薦3名評審員，由評審對象確定一位。評審的內(nèi)容由協(xié)會規(guī)定，內(nèi)容是格式化的，很具體詳細，要求必須嚴(yán)守秘密。評審員在進行評審工作需看一些保密檔案時，需得到評審對象的書面授權(quán)，評審員必須為其保密。在進行評審時，一般來說，評審員去現(xiàn)場的時間不是太多，大部分的時間是用電話與評審對象交談，評審結(jié)束后要出具評審報告。公會質(zhì)量監(jiān)督委員會負(fù)責(zé)對評審報告進行審核，審核時，隱去評審對象名字，采用代號。質(zhì)量監(jiān)督委員會對評審報告一般有三種意見：(1)完全同意，這種情況約占報告總數(shù)的26%；(2)提出改進建議，這種情況約占報告總數(shù)的64%；(3)問題比較多的，建議作出重大修改，6個月后進一步復(fù)審，這種情況約占報告總數(shù)的10%。根據(jù)評審的情況，發(fā)現(xiàn)在會計師從事的業(yè)務(wù)中，審計業(yè)務(wù)存在的問題最多，表明審計業(yè)務(wù)的風(fēng)險最大。 
　　
　　需要指出的是，評審員的報酬由評審對象支付，一般按小時計算，報酬數(shù)額多少由評審員和評審對象相互協(xié)商，有的每小時200澳元，有的每小時400澳元。澳大利亞會計師公會根據(jù)評審對象的人數(shù)多少、業(yè)務(wù)量多少來確定評審時間。澳大利亞特許會計師公會在進行評審時的評審費由評審對象交給特許會計師公會，公會留20%，80%給評審員。對于許多小事務(wù)所來說，評審是其重要的業(yè)務(wù)和重要收入來源。 
　　
　　5.法律責(zé)任。澳大利亞有權(quán)對注冊會計師進行處罰的有三個部門：會計師公會、政府部門和法院。會計師公會負(fù)責(zé)對違反職業(yè)道德規(guī)范和執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的會員進行處罰，處罰措施主要有：公布會員名字、罰款、暫停會員資格、吊銷會員資格。公會負(fù)責(zé)實施處罰的機構(gòu)是懲戒委員會。處罰的線索，一是公眾投訴，二是公會監(jiān)管中發(fā)現(xiàn)問題。處罰的程序是，先由公會調(diào)查委員會進行調(diào)查，然后移交懲戒委員會處理。會員對處理結(jié)果不服的，可向法院起訴。政府主要對審計師、稅務(wù)師、清算師的違法違規(guī)行為進行處罰。政府證券與投資管理委員會負(fù)責(zé)對審計師和清算師的違法違規(guī)行為進行處罰，具體由證券與投資管理委員會下設(shè)的紀(jì)律委員會負(fù)責(zé)實施，紀(jì)律委員會是一個相對獨立的機構(gòu)，由1名法官、會計師公會和特許會計師公會各1名成員共3人組成，每屆任期3年。處罰措施包括警告、暫停資格、吊銷資格。審計師對處罰不服可向法院起訴。如果審計師有違規(guī)行為而與證券與投資管理委員會達成庭外和解，紀(jì)律委員會有權(quán)審查其是否適當(dāng)。稅務(wù)師的違法違規(guī)行為由政府稅務(wù)部門負(fù)責(zé)處罰，處罰的措施與審計師的處罰措施一樣，包括警告、暫停資格、吊銷資格，稅務(wù)師不服可向法院起訴。 
　　
　　法院主要對會計師與客戶之間的糾紛進行審理，主要是由于違約、侵權(quán)引起的糾紛從而導(dǎo)致的訴訟。會計師被提起訴訟主要由于以下幾個原因：一是違反或者不履行與公司簽訂的合同，二是違反專業(yè)義務(wù)給當(dāng)事人造成損失，三是違反法律法規(guī)給當(dāng)事人造成損失。提起訴訟的人一般為客戶和直接或間接依賴會計信息的第三者。法院在審理此類案件時，要認(rèn)真審查會計師是否存在過錯(包括故意和過失)，是否造成了實際損害結(jié)果，過錯與損害結(jié)果之間是否有因果關(guān)系。由于損害結(jié)果的發(fā)生往往有多種原因，不僅僅因為會計師的原因，還涉及第三者的法律責(zé)任，因此起訴會計師的案例成功的是很少的。但一旦確定是由于會計師的原因而給當(dāng)事人造成損失，會計師必須賠償，而且賠償?shù)臄?shù)額不與審計報告掛鉤，而與實際損失掛鉤，往往數(shù)額巨大。 
　　
　　為保障注冊會計師行業(yè)的穩(wěn)定和客戶的合法權(quán)益，會計師公會一方面加強監(jiān)管力度，加強后續(xù)培訓(xùn)，提高會計師的素質(zhì)，減少注冊會計師出錯的機會，另一方面要求為注冊會計師必須購買專業(yè)保險，而且保額不得少于25萬澳元。根據(jù)澳大利亞法律規(guī)定，注冊會計師執(zhí)業(yè)民事責(zé)任追溯期限為6年，所以會計師專業(yè)保險的保期也為6年。